МСФО в схемах. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»

Текущая работа по ведению международного учета

В целом оценка запасов в соответствии с ИАС 2 не сильно отличается от логики оценки других нефинансовых активов. Тем не менее, запасы по МСФО 2 оцениваются с рядом особенностей, обусловленных тремя моментами:

  • Запасы часто создаются в процессе основного производства компании; в силу этого необходимо четко прояснить, какие именно затраты на их создание считать прямыми и необходимыми, чтобы не включать в оценку запасов слишком многое. Для основных средств и нематериальных активов такой проблемы нет, так как они создаются в рамках проектов и прямые необходимые затраты на их создание отследить проще.
  • Запасы, как правило, состоят из многочисленных однородных (или почти однородных) единиц, что для целей практичности требует усредненного, а не штучного подхода для их оценки (например, ФИФО).
  • Запасы, как правило, возмещают свою стоимость посредством продажи, а не использования. Поэтому проверка на обесценение для них имеет свои небольшие особенности.

Первоначальная оценка запасов

При первоначальном признании запасы признаются по себестоимости, которая складывается из:

  • Затрат на приобретение;
  • Затрат на переработку;
  • Прочих прямых необходимых затрат.

Как видим, здесь применяется общий принцип оценки активов по методу «цена плюс прямые необходимые затраты». Для целей иллюстрации МСФО IAS 2 уточняет этот общий принцип.

В затраты на приобретение включается цена, уплаченная поставщикам запасов, невозмещаемые импортные пошлины и другие налоги, а также расходы на транспортировку запасов.

Если по оплате за партию запасов предоставлена отсрочка, превышающая обычные кредитные условия, то запасы надо признать по дисконтированной стоимости этого будущего платежа. Разница, которая образуется между дисконтированной и номинальной стоимостью платежа за запасы, должна быть признана как финансовый расход на протяжении периода отсрочки.

Однако эту разницу нужно включить в состав себестоимости запасов, если выполняются критерии МСФО IAS 2 «Затраты по займам».

Рисунок 2. Фрагмент «Отчета о финансовом положении» в программном продукте «Финансист». Учет запасов: раскрытие статьи «Запасы».

В затраты на переработку включаются все затраты, непосредственно относящиеся к процессу производства, то есть:

  • Прямые затраты (например, оплата труда производственной бригады);
  • Постоянные накладные производственные затраты;
  • Переменные накладные производственные затраты.

Хотя требования второго IAS не являются особенно сложными, тем не менее существует ряд областей, где компании-составители отчетности совершают ошибки, и они относятся к следующим двум основным категориям:

  • Учет предметов в качестве товарно-материальных запасов, когда товар на самом деле не является запасом;
  • Неправильная оценка запасов.

Рассмотрим далее подробнее первую категорию ошибок: учет предметов в качестве запасов, которые не входят в сферу применения:

  • Частой ошибкой является включение следующих статей, которые не являются запасами и исключены из сферы действия этого стандарта: финансовые инструменты, биологические активы и сельскохозяйственная продукция до сбора урожая;
  • Учет основных средств в качестве запасов по МСФО 2 (вместо IAS 16). Распространенная ошибка заключается в том, чтобы рассматривать основные средства (например, запасные части, компоненты) как запасы и классифицировать их в качестве оборотных активов в отчете о финансовом положении. Это приводит к занижению амортизационных отчислений в отчете о прибылях и убытках, поскольку запасные части/компоненты будут признаваться в качестве расходов только при их использовании, которые могут быть через несколько лет после текущего отчетного периода;
  • Учет инвестиционной собственности как запасов по IAS 2 Запасы, когда нет активного строительства или развития. Это приводит к завышению оборотных активов в балансе/отчете о финансовом положении;
  • Учет инвестиционной собственности в качестве запасов в соответствии с МСФО 2 , когда предприятие не решило, что делать с имуществом. Если девелоперская компания владеет землей и еще не решила, продавать или осуществлять строительство, возникает другая ошибка, когда эта земля учитывается как запасы;
  • Учет рекламных брошюр и других рекламных активов в качестве запасов. Несмотря на распространенность рекламы в социальных сетях, многие отрасли промышленности по-прежнему тратят значительные суммы на каталоги почтовых заказов и рекламные брошюры, которые учитываются при инвентаризации.

Они часто учитываются как запасы в соответствии со стандартом, поскольку регистрируются в системе инвентаризации.

В некоторых случаях расходы понесены для предоставления будущих экономических выгод предприятию, но при этом не приобретаются и не создаются ни нематериальные активы, ни другие активы.

Субъект имеет право на доступ к товарам, когда он им владеет. Точно также он имеет право на доступ к товарам, когда они были построены поставщиком в соответствии с условиями контракта на поставку, и предприятие может потребовать их поставки в обмен на оплату. Услуги предоставляются, когда они выполняются поставщиком в соответствии с контрактом, чтобы доставить их предприятию, а не когда компания использует их для поставки другой услуги, например, для доставки рекламы клиентам.

Таким образом, учет этих рекламных активов в качестве товарно-материальных запасов является еще одной распространенной ошибкой, поскольку IAS 38 конкретно запрещает капитализировать эти активы в балансе / отчете о финансовом положении.

Этот принцип также может быть распространен на высокоценные активы, например, холодильники, часы и кондиционеры, распространяемые фармацевтическими компаниями в рамках продвижения их бренда (холодильники и кондиционеры используются для поддержания правильной температуры при хранении лекарств). Поскольку они приобретаются с намерением использовать их в маркетинговых целях, Комитет по интерпретациям финансовой отчетности, который рассмотрел этот вопрос на своем совещании в июне 2017 года, предлагает разработать решение по повестке дня о том, что затраты на эти активы должны быть отнесены на расходы.

Видеозаписи прошедших
вебинаров по теме
«Управленческий учет / МСФО»

Иногда ошибочно капитализируют расходные материалы в качестве запасов, при этом расходные материалы будут использоваться в деятельности, которая не приведет к признанию актива. Примером этого является то, что фармацевтическая компания покупает запасы химических веществ, которые будут использоваться в ходе исследовательского процесса.

МСФО 38 требует, чтобы в случае поставки товаров, которые будут использоваться для деятельности, в которой не может быть признан нематериальный или другой актив, расходы признавались, когда предприятие получает право на доступ к этим товарам. Он разъясняет, когда предприятие имеет право на доступ к товарам, то есть когда предприятие владеет этими товарами.

Таким образом, в данной статье мы рассмотрели какой международный стандарт финансовой отчетности применим к запасам, учет запасов МСФО 2, признание запасов (в системе – это активы), их первоначальную и последующую оценку, а также основные ошибки, возникающие при применении данного стандарта компаниями.

Подсистема учета по международным стандартам, разработанная фирмой «1С» при консультационной поддержке компании PricewaterhouseCoopers, поддерживает ведение финансового учета и позволяет подготовить как индивидуальную, так и консолидированную финансовую отчетность в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Международные стандарты финансовой отчетности разработаны и поддерживаются специализированной организацией — Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО, в оригинале — International Accounting Standards Board, или IASB), г. Лондон. Официальный язык стандартов МСФО — английский, но КМСФО может публиковать также переводы стандартов на другие языки, качество которых проверено самим КМСФО (такого перевода на русский язык в настоящее время пока нет*, поэтому в дальнейшем в настоящей статье наряду с русским названием стандартов, отдельных терминов и т.п. в большинстве случаев приводятся оригинальные названия, чтобы при случае читатель не был введен в заблуждение возможной неточностью перевода).

МСФО в схемах. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»

Примечание:* На момент подготовки материала такого перевода не было. По
сообщению из КМСФО (г. Лондон) перевод уже появился и готовится к публикации в печатном виде. Пока с ним можно ознакомится в режиме online за дополнительную плату на сайте КМСФО(от ред.)

Как следует из названия, эти стандарты выдвигают единые международные требования к финансовой отчетности организаций, которая должна представляться внешним пользователям. Сразу стоит обратить внимание, что никаких требований к ведению финансового (бухгалтерского) учета, на основании данных которого собственно и готовится финансовая отчетность, не предъявляется.

То есть, организация сама решает, как ей вести учет (нет стандартного плана счетов, инструкции по его применению, как, например, в российском учете, образцов учетных регистров, характерных для той или иной системы счетоводства и т.п.), но нужно выполнять все требования к отчетности. Это отчасти сближает учет и отчетность по МСФО с управленческим учетом — там тоже все правила разрабатываются самой организацией с учетом требований собственников и менеджеров.

Также хотелось бы заметить, что у нас обычно привыкли говорить о бухгалтерской отчетности, а в МСФО используется термин «финансовая отчетность». Чем же она отличается?

Главным образом — степенью раскрытия информации. В финансовой отчетности по МСФО она обычно выше, чем в российской бухгалтерской.

Во-первых, потому, что в состав финансовой отчетности входят не только основные отчеты, которые мы привыкли видеть (баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях в капитале), но еще и примечания, другие отчеты и пояснительные материалы, которые являются неотъемлемой частью финансовой отчетности.

В частности, всегда в самой отчетности раскрывается учетная политика (у нас обычно основные положения приказа об учетной политике пользователям вместе с отчетностью не предоставляются; правда, есть общее требование закона «О бухгалтерском учете» о включении в пояснительную записку существенной информации о методах оценки статей бухгалтерской отчетности, но формулировка все же менее конкретна, чем в МСФО, и это зачастую ведет к несоблюдению по существу этого требования).

Капитализация активов, используемых в исследовательском процессе, как запасы по международному стандарту

На самых ранних этапах постановки или усовершенствования системы управленческого учета на предприятии необходимо определить, какую финансовую информацию необходимо интегрировать в данную систему. Чаще всего выбор стоит между финансовой информацией, формируемой на основе российских стандартов финансовой отчетности (РСБУ), МСФО или отдельно собираемой финансовой информацией в соответствии с внутренними регламентами компании (так называемой «управленческой» финансовой информацией).

Различия между системами учета определяются, главным образом, целью формирования такой информации и потребностями пользователей. В таблице дано сравнение различных систем учета относительно применимости для целей управленческого учета.

Таблица 1

Сравнение особенностей систем учета МСФО и РСБУ для использования в управленческом учете

1. Методические указания по применению ключевых показателей эффективности государственными корпорациями, государственными компаниями, государственными унитарными предприятиями, а также хозяйственными обществами, в уставном капитале которых доля участия РФ, субъекта РФ в совокупности превышает пятьдесят процентов (утв. Росимуществом).

Фрагмент «Отчета о финансовом положении» в программном продукте «Финансист»: Запасы - статья, относящаяся к разделу «Оборотные активы»

2.  Закон 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» от 27.07.2010.

МСФО.

Анализируя цели и потребности пользователей, на которых ориентирована отчетность, можно сделать вывод, что для целей управления больше подходят финансовые данные МСФО, так как изначально эти стандарты создавались с учетом потребностей инвесторов для принятия ими экономических решений. Принципы и задачи МСФО во многом соответствуют принципам и задачам управленческого учета.

Требования МСФО к процедуре учета и формату отчетности более гибкие, чем требования РСБУ. В отчетности МСФО менеджмент стремится продемонстрировать положительную динамику активов, прибыли и других показателей. Широко применяются профессиональные суждения, оценка активов и обязательств основана на категориях будущего (оценивается вероятность получения или оттока экономических выгод в будущем, учитывается стоимость капитала, временная стоимость денег).

Интересно, что методика ключевых показателей эффективности для крупных российских государственных компаний рекомендует использовать в качестве финансовой базы показатели, сформированные в соответствии с МСФО.

РСБУ.

Финансовая информация на основе РСБУ формируется в основном для предоставления контролирующим органам, правила довольно жестко регламентированы, методология бухгалтерского учета зачастую сближена с налоговым учетом, процедуры учета отличаются формальным подходом. Часто задачи учета РСБУ ограничиваются определением налоговой базы и сохранностью имущества, особенно если бухгалтерская и налоговая учетные политики максимально сближены.

Преимущества данной системы в том, что стандарты российской отчетности привычны и понятны большинству российских специалистов, каждое предприятие формирует отчетность в соответствии с законодательством в обязательном порядке, поэтому такие финансовые данные уже готовы к использованию в управленческой учетной системе, следовательно, дополнительные затраты могут быть минимальными.

МСФО в схемах. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»

Использовать «управленческую» финансовую информацию, сбор которой осуществляется в соответствии с внутрифирменными стандартами, целесообразно в случае, если эта информация достаточно сильно отличается от финансовых данных РСБУ или МСФО. Чаще всего такую систему финансового учета используют компании, которые параллельно ведут несколько систем учета и для менедж-мента, и для контролирующих органов.

К преимуществам применения подобной системы учета в целях управления можно отнести сравнительно низкий уровень затрат и закрытость от внешних пользователей. Однако такая финансовая информация обладает рядом недостатков, среди них — низкая сопоставимость показателей с аналогичными показателями компаний-конкурентов и невозможность использовать бенчмаркинг, зачастую низкое качество методологии и отчетности (и вследствие этого — низкое качество принимаемых решений на основе данной информации), обычно данные такой системы не принимаются внешними контрагентами, потенциальными инвесторами и кредиторами.

Следует отметить, что для РСБУ характерна тенденция сближения с МСФО, поэтому качество финансовой информации РСБУ может повыситься, однако различие целей составления отчетности по российским стандартам и по международным будет обуславливать приоритет МСФО для целей управления.

Часто специалисты в области МСФО или управленческого учета отмечают существование достаточно сильных различий между МСФО и управленческим учетом. Перечислим наиболее существенные, по мнению специалистов, недостатки применения МСФО.

  • Конфликт интересов разных групп пользователей (агентские конфликты). Агентские конфликты могут затрагивать самые разные группы пользователей, однако прежде всего они касаются инвесторов, кредиторов и менеджмента. Отчетность МСФО предназначена для всех заинтересованных пользователей, но главным образом ориентирована на интересы инвесторов и кредиторов. Управленческая отчетность в большей степени служит потребностям менедж-мента и должна максимально отвечать задачам управления.
    Интересы инвесторов, кредиторов и менеджмента могут совпадать, но зачастую они находятся в противоречии. При управлении бизнесом менеджер чаще всего ориентируется на такие параметры риска и доходности использования активов, которые максимально коррелируют с его собственным представлением о результатах деятельности или личным интересом, но не обязательно являются оптимальными для компании и акционеров.
    Агентские конфликты следует учитывать, принимая решение о применении той или иной финансовой базы для управленческого учета. Данное обстоятельство может отрицательно повлиять на заинтересованность менеджмента различных уровней, которая основана на показателях отчетности при неэффективном применении той или иной методологии формирования отчетности. Кроме этого, если методология МСФО окажется под влиянием управленческой методологии в ущерб требованиям стандартов, это может отрицательно повлиять на качество самой отчетности МСФО.
  • Формальное применение МСФО. Применение МСФО российскими компаниями тогда, когда этого требует законодательство РФ (например, в соответствии с законом 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности»), может перенять недостатки РСБУ, прежде всего формальный подход в подготовке отчетности. В ситуации, когда необходимость применения МСФО не является решением менеджмента или собственников и не связана с потребностями бизнеса, компания будет стремиться минимизировать затраты на формирование финансовых данных МСФО, качество такой отчетности может быть ниже, чем это требуется для целей управления.
  • Значительные различия в методологии МСФО и управленческого учета. В случае если компания установила достаточно существенные противоречия между требованиями МСФО и потребностями управления, применение МСФО может быть неэффективно. Такая ситуация может случиться, например, при формальном или вынужденном применении МСФО в соответствии с законодательством или в соответствии с требованиями материнской компании.

Данные об основных средствах и нематериальных активах в международном учете могут отличаться от данных российского учета по целому ряду причин:

  • Объект, относящийся к ОС/НМА в российском учете, может не являться таковым в соответствии с МСФО, и наоборот — объект, относящийся к НМА в соответствии с МСФО, может не являться НМА по российскому учету (пример последнего случая — покупка программы «1С:Предприятие» для управления и учета);
  • В МСФО допускается изменение срока полезного использования объектов ОС или НМА не только при модернизации (реконструкции и т. п.), но и при изменении условий его эксплуатации;
  • В МСФО допускается изменение применяемого метода начисления амортизации ОС в течение срока эксплуатации (при изменении условий эксплуатации);
  • В МСФО обязательна проверка на обесценение активов, включая ОС и НМА;

и так далее.

Поэтому учет амортизируемого имущества ведется отдельно от российского учета. Правда, проводки по поступлению (модернизации), выбытию объектов ОС и НМА рекомендуется все же переносить — чтобы не забыть о соответствующих фактах, имевших место. Далее следует использовать специальные документы по учету ОС и НМА, отражающие в международном учете следующие операции:

  • Поступление;
  • Начисление амортизации;
  • Изменение условий эксплуатации;
  • Выбытие.

Документы предназначены для внесения необходимых сведений об объектах в специальные регистры и, при необходимости, для корректировки имеющихся проводок (только при начислении амортизации отражаются новые проводки).

МСФО в схемах. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»

Согласно МСФО 36 «Обесценение активов» (IAS 36 ‘Impairment of Assets’), а также отдельным положениям других стандартов МСФО, следующим из принципа осмотрительности в бухгалтерском учете, организации следует периодически проверять, соответствует ли оценка ее активов возмещаемой стоимости (то есть той сумме, которую можно получить в виде дохода либо при реализации актива, либо при его использовании в текущей деятельности).

И если эта оценка окажется выше, то нужно отразить убытки от снижения стоимости активов (обесценения). Исключение составляет случай, когда объект до этого переоценивался в сторону увеличения стоимости: тогда сначала списывается резерв переоценки, и только после этого (если снижение стоимости превышает имевшийся резерв переоценки) признается убыток от обесценения.

В дальнейшем, при изменении экономических условий, может понадобиться реверсировать ранее признанный убыток от обесценения активов. А для этого необходимо знать его сумму. Поэтому такие убытки учитываются отдельно — либо на отдельных субсчетах, либо в регистрах сведений об объектах учета (последнее — для объектов амортизируемого имущества).

Сделка

Оценка справедливой стоимости предполагает, что актив или обязательство обмениваются во время обычной сделки между участниками рынка в день проведения оценки при текущих рыночных условиях.

Обычная сделка

Сделка считается обычной, когда присутствуют два компонента:

  • рынок способен предоставить своим участникам возможность получения информации об активах и обязательствах;
  • участники рынка имеют желание заключить сделку без принуждения.

Основа учета по МСФО — трансляция данных российского учета

Тем не менее, все же между российским бухгалтерским учетом и МСФО существует много общего (например, приобретенные активы признаются по стоимости, равной фактическим затратам на их приобретение и т. д.) — по оценкам отдельных специалистов, на самом деле сходств требований российского учета с МСФО даже больше, чем между тем же бухгалтерским учетом и нормами главы 25 НК РФ «Налог на прибыль».

В рассматриваемом решении фирмы «1С» реализовано ведение учета (и последующее формирование отчетности) по МСФО путем трансляции проводок российского учета. При этом используется механизм параллельного учета по отдельным участкам (например, основные средства, запасы), применяется ряд функций и документов, позволяющих учитывать хозяйственные операции в соответствии со спецификой МСФО, а также корректировать данные, полученные при трансляции с тем, чтобы учесть различия в принципах учета по российским правилам бухгалтерского учета и МСФО.

МСФО в схемах. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»

Для ведения учета и формирования отчетности по стандартам МСФО применяются следующие механизмы:

  • Реализация отдельного плана счетов в соответствии с МСФО;
  • Настройка «Таблицы соответствия счетов российского плана счетов счетам МСФО» с указанием субконто и правил переноса;
  • Механизм переноса данных российского учета в учет по МСФО предусматривает формирование проводок МСФО на основании российских проводок за определенный период, указанный пользователем;
  • Используется механизм параллельного учета по отдельным участкам (например, ОС, МПЗ);
  • Настройка финансовых отчетов в соответствии с МСФО на основании проводок по плану счетов по МСФО (через конфигуратор);
  • Для ведения учета и получения отчетности в валюте, отличной от российского рубля, в Системе предусмотрена возможность ведения и регулярного обновления Таблицы курсов валют, обеспечивающей корректный пересчет данных российского учета.

Рассмотрим эти механизмы более подробно — с точки зрения пользователя, который поставил целью сформировать отчетность в соответствии с МСФО.

Правила трансляции проводок задаются, начиная с определенной даты, поскольку учетная политика, включая рабочий план счетов, может изменяться с течением времени. Они включают в себя уже упомянутую выше Таблицу соответствия счетов российского плана счетов счетам МСФО (технически представляет собой регистр сведений «Соответствие счетов БУ и МСФО») и список корреспонденций счетов российского учета, которые не подлежат трансляции, независимо от настройки Таблицы соответствия (регистр сведений «Исключение проводок»).

Настройка правил осуществляется пользователем прямо в режиме «1С:Предприятия» (разумеется, если у этого пользователя имеются соответствующие права).

Соответствие счетов российского и международного учета настраивается отдельно для операций, отражаемых по дебету и по кредиту счетов. Так, обычно стоит переносить записи по дебету счета учета товаров, но не стоит переносить записи по кредиту этого счета, так как они формируются непосредственно внутри самой системы международного учета, исходя из имеющихся в этой системе данных (подробности см. ниже). Тогда правило соответствия для записей с кредита счета 41 «Товары» (любых субсчетов) просто не задается.

Предусмотрено три критерия настройки соответствия счетов:

  • только по счету (когда определенному счету российского учета ставится в соответствие счет международного учета, независимо от аналитики) — наиболее общая настройка; если аналитика на счетах, указанных как соответствующие, совместима (например, и в российском, и в международном учете — Номенклатура), то она будет перенесена, несовместимая аналитика будет потеряна при переносе;
  • по счету и конкретному значению аналитики (субконто); такая настройка полезна, если в международном учете какие-то конкретные объекты учитываются на отдельных субсчетах, а в российском учете такое выделение субсчетов не предусмотрено, или нужно изменить (дополнить, и т. д.) аналитику при переносе сведений по этим объектам учета;
  • по счету и значению реквизита аналитики (субконто). Такая настройка аналогична предыдущей, но относится уже не к конкретному объекту учета, а к группе объектов, объединенных общим признаком (например, группа основных средств «Здания»).

В рабочей базе, которая может быть создана после установки программы, нет настроенных («готовых») правил трансляции проводок — они поставляются только в демонстрационной базе. Если пользователь не видит необходимости настраивать все правила «с нуля», можно воспользоваться сервисной возможностью экспорта/импорта правил переноса проводок (сначала экспортировать правила из демо-базы в специальный xml-файл, а затем импортировать их в рабочую базу).

То же самое можно сделать, если, например, в рамках холдинга планируется вести учет по единой учетной политике в нескольких информационных базах — материнская компания при разработке учетной политики может выполнить настройку правил переноса проводок, а потом просто переслать файл всем дочерним структурам.

К трансляции данных следует приступать, если данные российского бухгалтерского учета уже введены в программу и проверены.

Процедура трансляции (переноса) данных состоит из трех этапов:

  • Перенос проводок;
  • Перенос данных партионного учета запасов;
  • Перенос данных регистров затрат на производство.

Все эти данные переносятся за какой-либо определенный период (обычно — за месяц) с помощью специально предназначенных для этого документов. Работа с такими документами проста: указывается организация и период переноса данных, затем по нажатию кнопки осуществляется сам перенос.

В документе «Перенос проводок (международный)» для контроля за результатами переноса предназначен специальный отчет о неперенесенных проводках и причинах отсутствия трансляции, который можно сформировать в результате переноса (рис. 2)

После переноса данных следует приступить к их корректировкам, в том числе ведению учета по тем участкам, где количество различий в общем случае достаточно велико — учет амортизируемого имущества и учет запасов.

Такая консолидация состоит из двух этапов:

  • формирование элиминирующих записей по внутригрупповым операциям. Такие записи (проводки) вносятся без указания конкретной организации — тогда они никак не повлияют на индивидуальную отчетность, но будут учтены при заполнении форм консолидированной отчетности;
  • заполнение форм отчетности.

Для удобства пользователя процедура консолидации представлена в виде мастера (помощника), который последовательно «ведет» процесс.

Первоначально выбирается состав группы (по кнопке «Заполнить» появляется список организаций, но можно, например, какие-то организации исключить), указывается прибыль от внутригрупповых операций в активах (см. рис. 6), затем формируются элиминирующие записи.

Важная деталь состоит в том, что для автоматического распознавания операций внутри группы все они должны отражаться в учете с обязательным использованием счетов расчетов с контрагентами (а уж какие из контрагентов «свои» — система использует данные из соответствующих регистров сведений).

То есть не должно быть записей по внутригрупповым операциям типа «дебет счета расходов и кредит счета денежных средств» — тогда не ясно, осуществлялся платеж в «свою» организацию или в «чужую», и такая запись в любом случае не будет автоматически элиминирована при консолидации (хотя вручную, конечно, необходимую проводку по «пустой» организации ввести можно всегда, и она будет учтена при формировании показателей консолидированной отчетности).

Актив или обязательство

и так далее.

В соответствии с пунктом 23 МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов» (IAS 21 ‘The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates’) балансовые статьи, выраженные в иностранной валюте, в зависимости от их типа пересчитываются в валюту отчетности по следующим правилам:

  • монетарные статьи (включая денежные средства, краткосрочную дебиторскую и кредиторскую задолженность) должны отражаться по курсу на конец периода;
  • немонетарные статьи, оцененные по исторической стоимости, должны отражаться по курсу на дату операции;
  • немонетарные статьи, оцененные по справедливой стоимости, должны отражаться по курсу на дату установления их справедливой стоимости.

Как раз для выполнения первого из перечисленных правил в программе предназначен документ «Переоценка валютный статей (международный)». Во многом он аналогичен переоценке валютных счетов в российском учете — курсовые разницы в основном относятся на счет прочих доходов и расходов по счетам, где предусмотрено ведение учета в иностранной валюте (а иностранной согласно тому же МСФО 21 считается валюта, отличная от функциональной валюты).

Однако, могут быть и исключения из общего порядка для отдельных счетов (например, отнесение курсовых разниц на счета капитала, либо вообще отнесение счета к немонетарным статьям балан-са) — эти исключения должны быть внесены в регистр сведений «Счета с особым порядком переоценки (международный учет)» до проведения документа «Переоценка валютный статей (международный)», тогда они будут учтены программой.

В программе можно готовить и сохранять примечания к основным отчетным формам (пока, правда, далеко не все, но число стандартных примечаний, которые можно готовить с помощью типового решения, будет увеличено с выпуском обновлений программы). Программа при этом помогает заполнить таблицы с раскрытием отчетных показателей (рис. 5).

После того, как примечание подготовлено (пусть даже и не полностью), его можно «привязать» к соответствующему показателю отчетной формы, дважды щелкнув мышью по ячейке в колонке для примечаний напротив соответствующего показателя, после чего номер такого примечания будет отображен в этой ячейке (см. рис.

  • индивидуальным (например, акция или плавильная печь);
  • группой активов, группой обязательств или группой активов и обязательств (например, фабрика, которая представляет собой единицу, генерирующую денежные потоки).

Является ли актив или обязательство индивидуальным или же входит в группу, зависит от единицы учета, которая определяется в соответствии с другими стандартами, которые требуют проведения оценки справедливой стоимости (например, МСФО (IAS) 36).

Основные характеристики актива или обязательства, которые участники рынка должны учитывать:

  • условия и местоположение актива;
  • ограничения на продажу или использование объекта.

Участники рынка — это покупатели и продавцы на основном или наиболее предпочтительном для этого актива или обязательства рынке. Они обладают следующими характеристиками:

  • независимые;
  • информированные;
  • имеющие возможность заключить сделку;
  • желающие заключить сделку.

Оценка справедливой стоимости предполагает, что транзакция по продаже актива или переводу обязательства происходит:

  • на основном рынке — для актива или обязательства;
  • при отсутствии основного рынка — на наиболее выгодном рынке.

prob1.jpg

Основной рынок — это рынок с наибольшим объемом сделок по этому активу и обязательству. У разных компаний могут быть разные основные рынки, так как доступ на некоторые из них может быть ограничен.

Наиболее выгодный рынок — это рынок, на котором участник рынка может продать актив или перевести обязательство (после вычитания транз-акционных и транспортных расходов) с максимальной для себя выгодой.

Важно: не забыть учесть транзакционные и транспортные расходы.

Оценка может быть проведена как для отдельного актива, так и для группы активов и/или обязательств.

Критерии учетной политики

1. О методе расчета данных вновь приобретенных компаний. Нужно выбрать одно из двух значений — либо «по методу покупки», либо «по методу объединения интересов». Сразу следует обратить внимание, что если вы собираетесь готовить отчетность за период, начинающийся с 31 марта 2004 года или позднее, в связи со вступлением в силу нового стандарта МСФО 3 «Объединение бизнеса» (IFRS 3 ‘Business Combinations’), заменяющего МСФО 22/IAS 22 с тем же названием (а заодно и интерпретации SIC-9, SIC-22, SIC-28) не остается альтернативы учету по методу покупки, то есть фактически этот вопрос уже перестает быть элементом учетной политики.

2. О методе учета инвестиционной собственности. В соответствии с пунктом 30 МСФО 40 «Инвестиционная собственность» (IAS 40 ‘Investment Property’), имеется выбор одной из двух возможностей учета:

  • по справедливой стоимости (fair value model);
  • по первоначальной стоимости (cost model).

3. О методе амортизации нематериальных активов. В соответствии с пунктом 98 МСФО 38 «Нематериальные активы» (IAS 38 ‘Intangible Assets’), амортизация нематериальных активов может начисляться линейным методом (straight-line method), методом уменьшаемого остатка (diminishing balance method) или пропорционально объему продукции (unit of production method).

4. О методе определения процента выполнения договоров строительного подряда. В соответствии с пунктом 30 МСФО 11 «Договоры подряда на строительство» (IAS 11 ‘Construction Contracts’), возможен выбор одного из трех методов:

  • по доле (проценту) физического объема выполненных работ (completion of а physical proportion);
  • по данным технического надзора (surveys of work performed);
  • по доле фактических затрат в общей сумме предполагаемых затрат по контракту.

5. О способе оценки материально-производственных запасов. Согласно МСФО 2 «Запасы» (IAS 2 ‘Inventories’), возможно применение методов ФИФО, ЛИФО или по средней стоимости. С 1 января 2005 года (даты вступления в силу новой редакции МСФО 2) применение метода ЛИФО не предусмотрено (запрещено).

6. О методе оценки основных средств. В соответствии с пунктом 29 МСФО 16 «Основные средства» (IAS 16 ‘Property, Plant and Equipment’), у организации есть выбор между оценкой:

  • по первоначальной стоимости (cost model);
  • по справедливой стоимости (revaluation model).

7. О методе отражения в учете переоценки основных средств (если объекты оцениваются по справедливой стоимости). В соответствии с пунктом 35 МСФО 16, при переоценке может пропорционально пересчитываться ранее накопленная амортизация (как обычно делали при отражении переоценки в российском бухгалтерском учете) либо амортизация списывается в уменьшение стоимости, и только после этого остаточная стоимость переоценивается.

Сразу стоит отметить, что некоторые элементы учетной политики напрямую влияют на поведение программы при отражении соответствующих операций (например, способ оценки МПЗ), а некоторые (например, метод расчета данных вновь приобретенных компаний) пока служат лишь для полноты заполнения примечания к финансовой отчетности, раскрывающего основные положения учетной политики (пример такого примечания приведен на рис. 1).

К числу важнейших настроек учетной политики, которую необходимо сделать в самом начале работы с программой, относится выбор валюты международного учета (функциональной валюты). Этот выбор осуществляется отдельно (меню «Сервис — Настройка учета — Настройка параметров учета», закладка «Валюты»). После того, как в систему будет введен хотя бы один документ по международному учету, изменять валюту учета уже нельзя.

Если вы в дальнейшем собираетесь готовить консолидированную финансовую отчетность группы либо просто представлять индивидуальную отчетность, данные которой будут использованы при консолидации, важно также заполнить два специальных регистра сведений: «Собственные контрагенты» (устанавливает связь между двумя справочниками — справочником «Организации», где хранится список организаций, входящих в группу, и справочником «Контрагенты») и «Контрагенты, связанные с организациями» (в этом регистре указывается структура группы — какой контрагент, например, является дочерней компаний и т. д.).

Расчет себестоимости

Типовая конфигурация поставляется фирмой «1С» с предварительно настроенным планом счетов для ведения учета по МСФО. Эта настройка позволяет вести учет и получать отчетность в соответствии с МСФО. Тем не менее, вполне вероятна ситуация, когда план счетов будет желательно адаптировать с учетом специфики деятельности конкретного предприятия.

На самом деле система наделена определенной гибкостью. А именно, без опасения «за последствия» (то есть без необходимости вносить изменения в программные модули конфигурации) можно вносить следующие изменения в типовой план счетов:

  • изменять коды счетов;
  • изменять наименования счетов;
  • добавлять дополнительную аналитику;
  • добавлять новые субсчета самого нижнего уровня к уже существующим счетам.

МСФО в схемах. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»

При этом, разумеется, следует учитывать необходимость трансляции данных из российского учета — то есть, если в международном учете добавляется какая-то дополнительная аналитика, а в российском учете нет соответствующей информации, чтобы вести учет в нужном разрезе, то трансляция учетных данных в соответствующем разрезе невозможна, то есть новая аналитика в соответствующих проводках будет проигнорирована.

Не следует удалять из плана счетов предопределенные (то есть имеющиеся в стандартной поставке) счета — это может привести к сбоям программы. Неиспользуемые счета можно пометить, установив специальный флаг, тогда эти счета не будут отображаться в списке счетов.

Расчет себестоимости продукции (полуфабрикатов собственного изготовления, работ, услуг) выполняется, исходя из данных регистров учета затрат на производство в международном учете, при помощи документа «Расчет себестоимости выпуска» с установленной опцией международного учета.

В документе по кнопке «Заполнить» может быть автоматически выстроен стандартный порядок расчета себестоимости, но при необходимости его можно изменить (рис. 3).

Перед проведением расчета следует позаботиться о том, чтобы данные регистров соответствовали данным на счетах учета производственных затрат (чтобы потом не удивляться получившимся результатам на счетах), для чего удобно пользоваться отчетом «Ведомость по затратам (МСФО)», которая как раз отражает состояние регистров. Кроме того, должны быть выполнены все настройки, касающиеся производства.

Если есть опасения по поводу необычно большой доли накладных (общепроизводственных) расходов, приходящихся на единицу продукции, то можно заполнить документ «Изменение обычной величины накладных расходов (международный)», в который следует внести данные о нормальной величине таких расходов. Тогда в стоимость продукции (работ, услуг) будут включены только расходы в пределах обозначенных сумм, все остальное будет признано расходами текущего периода.

Фактическая цена

Если каждая единица запасов компании уникальна (автомобили, запасы под конкретного заказчика), то оценивать первоначальную стоимость необходимо по каждой единице запасов. Обычно такой подход используется для предметов высокой ценности, например, ювелирные изделия или автомобили.

Но зачастую запасы компании достаточно однородны и единиц запасов тысячи или десятки тысяч, что делает практически невозможным оценку каждой отдельной единицы. В таких случаях стандарт МСФО (IAS) 2 «Запасы» позволяет использовать следующие усредненные методы расчета себестоимости запасов:

  • Метод ФИФО (первым поступил – первым выбыл);
  • Метод средневзвешенной себестоимости.

МСФО в схемах. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»

МСФО IAS 2 запрещает использование метода ЛИФО (последним поступил – первым выбыл), так как считается, что он нарушает принцип сопоставления доходов и расходов.

FO – First In – First Out

При использовании метода ФИФО предполагается, что запасы, которые произведены или приобретены первыми, первыми будут выбывать. То есть запасы, оставшиеся на складе, состоят из последних приобретенных или произведенных партий.

FIFO считается хорошим методом оценки больших количеств запасов (партий запасов). При использовании FIFO стоимость запасов в финансовой отчетности оценивается по последней цене поступления. Это обеспечивает хорошую оценку запасов, поскольку самые последние затраты, скорее всего, близки к фактической стоимости запасов.

Средневзвешенная стоимость

Согласно МСФО IAS 2, средневзвешенная стоимость используется там, где запасы одинаковы или очень похожи. Например, если компания торгует пшеницей. Невозможно было бы определить каждую загрузку пшеницы, так как все они были бы смешаны. В этом случае полезно использовать средневзвешенную стоимость запасов.

МСФО в схемах. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»

При использовании метода средневзвешенной себестоимости, стоимость каждого вида запасов определяется по средневзвешенной стоимости запасов на начало периода и стоимости запасов, приобретенных или произведенных в течение периода. Среднее значение стоимости запасов на складе, как правило, обновляется при поступлении каждой новой партии запасов.

Примеры международного стандарта

Дата Закупка, кол-во Цена за ед., евро
10.06.17 300 23
20.06.17 400 24
25.06.17 500 25
Дата Продажа, кол-во Цена за ед., евро
14.06.17 600 30
21.06.17 400 31
26.06.17 100 32

1. Метод ФИФО

ЗАПАСЫ Кол-во, ед. Итого
На начало периода 01.06.2017 400
Закупки 10.06.2017 300 700
Продажи 14.06.2017 -600 100
Закупки 20.06.2017 400 500
Продажи 21.06.2017 -400 100
Закупки 25.06.2017 500 600
Продажи 28.06.2017 -100 500
На конец периода 500
Цена за единицу 25
Стоимость запасов на конец периода, евро 12500

2. Метод средневзвешенной себестоимости

ЗАПАСЫ Кол-во ед. Цена Средневзвешенная себестоимость Итого Примечание
01.06.2017 На начало периода 400 22 8800
10.06.2017 Закупки 300 23 6900
промежуточный итог 700 22,43 15700 15700/700=22,43
14.06.2017 Продажи -600 22,43 — 13 457
промежуточный итог 100 2 243
20.06.2017 Закупки 400 24 9 600
промежуточный итог 500 23,69 11 843 11842/500=23,68
21.06.2017 Продажи -400 23,69 — 9 474
промежуточный итог 100 2 369
25.06.2017 Закупки 500 25 12 500
промежуточный итог 600 24,78 14 869 14869/600=24,78
28.06.2017 Продажи -100 24,78 — 2 478,10
Итог 500 12 390

Рисунок 4. В программе «Финансист» в настройках управленческого учета для каждой организации можно выбрать способ оценки запасов по МСФО IAS 2 Запасы.

Ввод начальных остатков

Эту проблему в большинстве случаев наиболее целесообразно решать в комплексе с российским бухгалтерским и налоговым учетом, так как эти виды учета тесно связаны между собой ввиду наличия механизмов трансляции данных.

То есть, сначала вводятся данные в российский бухгалтерский (и одновременно налоговый) учет (в том числе путем ввода отдельных документов поступления «задним числом»), а затем производится перенос этих данных в систему международного учета. Разумеется, правила переноса проводок должны в этом случае быть настроены с учетом периода, за который производится перенос, и учитывать вспомогательный счет с кодом 000, используемый для ввода начальных остатков.

В случае, если функциональная валюта (валюта ведения международного учета) отличается от валюты российского учета, то для ввода начальных остатков по историческим курсам целесообразно в российском учете данные по соответствующим объектам учета вносить не датой, непосредственно предшествующей началу ведения учета в системе (как это делается обычно при вводе начальных остатков), а реальными датами, на которые должен быть определен курс (например, если материал, остаток которого числится на дату начала ведения учета, приобретался 18.02.

МСФО в схемах. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»

Также следует отметить, что в настоящее время в типовой конфигурации не реализовывались положения МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» (IAS 29 ‘Financial Reporting in Hyperinflationary Economies’), так как в нынешних условиях в России гиперинфляция отсутствует. Однако про этот стандарт не стоит забывать, если вводятся остатки по активам, которые были приобретены до 1 января 2003 года (даты, с которой большинством специалистов признано отсутствие гиперинфляции в нашей стране) — при необходимости в международный учет следует вносить корректировки с учетом МСФО 29.

Допустимые методы расчета себестоимости запасов

Фактическая цена

1. Метод ФИФО

После первоначального признания запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин:

  • Себестоимость
  • Чистая цена реализации

Чистая цена реализации – оценочная цена продажи запасов в ходе обычной деятельности за вычетом необходимых затрат на доведение запасов до готовности и ожидаемых необходимых затрат на продажу.

Дт Себестоимость хх
Кт Запасы хх

Сравнение себестоимости и чистой цены реализации необходимо проводить индивидуально для каждой позиции запасов. При таком анализе на уровне каждой категории нужно учитывать, как именно компания планирует использовать запасы.

Примеры: переоценка запасов

Пример 3. У компании есть запасы компонента А и продукта В. При этом компонент А используется для производства продукта В. Если чистая цена реализации компонента А окажется ниже себестоимости компонента А, но при этом чистая цена реализации продукта В окажется выше себестоимости продукта В, то обесценивать компонент А для чистой цены реализации не нужно: компания не планирует продавать компонент А, а использовать. И обесценения при использовании не наблюдается.

Запас Себестоимость, евро Чистая цена реализации, евро
1 36 40
2 28 24
3 46 48
Итого 110 112

Необходимо рассчитать стоимость запасов в конце года по МСФО IAS 2 Запасы.

Запас Себестоимость, евро Чистая цена реализации, евро Наименьшая из двух величин
1 36 40 36
2 28 24 24
3 46 48 46
Итого 110 112 106

Часто компании узнают о снижении чистой цены реализации ниже себестоимости постфактум, то есть уже начав продавать запасы и столкнувшись с необходимостью снижения цены.

Факт продажи запасов по цене ниже себестоимости после отчетного периода (но до одобрения финансовой отчетности) является корректирующим событием в соответствии с МСФО 10 «События после окончания отчетного периода» и требует обесценения запасов в только что закончившемся отчетном периоде.

Стандарт ИАС два говорит о том, что если в последующих периодах перестали существовать обстоятельства, приведшие к необходимости обесценения запасов до чистой цены реализации, и запасы еще не израсходованы, то обесценение запасов нужно вернуть, но не выше изначальной стоимости.

Проводя оценку справедливой стоимости, компании должны применять методы:

  • которые являются приемлемыми в сложившихся обстоятельствах;
  • для которых доступны данные, достаточные для оценки справедливой стоимости.

При этом следует максимально использовать уместные наблюдаемые исходные данные и минимально — ненаблюдаемые исходные данные.

Методы оценки должны применяться единообразно от периода к периоду. Однако изменение метода допускается в том случае, если это улучшает качество оценки.

Финансовые данные МСФО могут быть достаточно гибко встроены в управленческую систему, так как МСФО — это свод принципов, а не жестко регламентируемых правил. Тем не менее, международные стандарты имеют определенные особенности, которые следует учитывать при использовании в управленческом учете.

МСФО в схемах. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»

Приведем ряд особенностей, на которые рекомендуется обратить внимание.

Принцип начисления

Одним из ключевых принципов МСФО является принцип начисления, применяющийся во многих национальных системах учета, в том числе в РСБУ. Согласно принципу начисления операции отражаются в отчетности в момент их совершения независимо от поступления денежных средств; данный принцип также устанавливает правило соотнесения расходов с доходами, которые появились в результате этих расходов. Принцип начисления крайне важен для расчета и анализа маржинальности (рентабельности).

Запасы

При определении себестоимости запасов в МСФО применяется метод FIFO (first in — first out) и метод средневзвешенной стоимости. Метод LIFO (last in — first out) запрещен с 2005 года согласно пересмотренному стандарту МСФО (IAS) 2. Использование того или иного метода может оказать существенное влияние на величину себестоимости или запасов, а значит, и на маржинальность, что следует учитывать при анализе и формировании выводов о марже.

Допускается включать в себестоимость затраты на приобретение, переработку и прочие затраты, понесенные для того, чтобы обеспечить текущее местонахождение и состояние запасов, в том числе постоянные и переменные производственные расходы, а также связанные с производством управленческие и административные расходы, в редких случаях — затраты по займам.

Не включаются в себестоимость, как правило, затраты на продажу, на хранение, брак и административные расходы, не связанные напрямую с производством. МСФО допускает методы оценки себестоимости по нормативным затратам или по розничным ценам. Международные стандарты также требуют списания стоимости запасов до чистой цены продажи, предупреждая образование отрицательной маржи.

Фрагмент «Отчета о финансовом положении» в программном продукте «Финансист». Учет запасов: раскрытие статьи «Запасы»

Методология управленческого учета может полностью соответствовать требованиям МСФО, но может иметь и свои особенности, например в части включения в себестоимость затрат на хранение или на продажу.

Принцип преобладания содержания над формой позволяет более полно отражать затраты и выручку вне зависимости от юридического оформления сделки и наличия первичных документов. Соответствие данному принципу позволяет более полно и правильно формировать финансовые показатели. В том числе учет так называемых аккруалсов (оценочное значение расходов или доходов с высокой степенью вероятности и высокой надежностью оценки без подтверждающих документов), выделение в торговой сделке элементов финансирования (в сделке с отсрочкой платежа часть расходов или доходов признается как финансовый расход или доход, сделка РЕПО учитывается как операция финансирования). Такие сделки могут оказать существенное влияние на показатели выручки, себестоимости, финансовых расходов, обязательств.

При подготовке финансовой отчетности МСФО руководство должно оценить способность предприятия продолжать свою деятельность. Финансовая отчетность должна составляться на основе допущения о непрерывности деятельности, за исключением случаев, когда руководство намеревается ликвидировать предприятие, прекратить его торговую деятельность либо вынуждено действовать подобным образом в силу отсутствия реальных альтернатив.

В данном случае прослеживается взаимосвязь управленческого учета и МСФО, так как управленческая информация о будущих периодах, прогнозы, стратегические планы компании служат источником информации и обоснованием допущения о непрерывности деятельности компании.

МСФО требует предоставления определенных финансовых отчетов (о финансовом положении, финансовом результате, отчете о капитале, движении денежных средств) и примечаний с дополнительными раскрытиями. Управленческая отчетность может содержать аналогичные финансовые отчеты или часть отчетов (например, баланс, отчет о прибылях и убытках, движение денежных средств) в формате, предусмотренном для отчетности МСФО или оптимизированном для управленческих целей.

Фрагмент формы «Консолидированного отчета о совокупном доходе» в программном продукте «Финансист». Статья Списание запасов до чистой цены реализации должна входить в раздел «Себестоимость»

Формат отчетов не регламентирован МСФО, но предъявляются требования к минимальному набору показателей и классификации статей. Например, в отчете о прибылях и убытках необходимо отразить как минимум выручку, затраты по финансированию, расходы по налогам и финансовый результат (а кроме этого — ряд специфических статей, в том числе результат по прекращенной деятельности, изменение стоимости финансовых активов, статьи прочего совокупного дохода).

Также требуется представлять анализ расходов в классификации по характеру затрат либо по функции. В любом случае даже при раскрытии расходов «по функции» необходимо дополнительно раскрывать информацию о характере затрат.

Эффективная система управления затратами подразумевает выбор оптимальной модели затрат (например, выбор может стоять между нормируемыми или фактическими затратами), соответствующую классификацию затрат (в том числе выделение прямых и непрямых, переменных и постоянных затрат), правильное определение так называемых драйверов, генерирующих затраты, сравнение фактических и плановых показателей и многое другое.

Международные стандарты отличаются «проектным подходом», то есть рассматривают сделку или хозяйственную операцию как проект или как часть проекта. Эта особенность МСФО соответствует целям управленческого учета — и МСФО, и управленческий учет зачастую решают схожие задачи: определение нормы прибыли, выявление эффективных и неэффективных проектов и прочие.

Данный проектный подход прослеживается в оценке стоимости активов и обязательств, в определении обесценения активов, при формировании суждений о сроках использования и амортизации основных средств и нематериальных активов, при оценке проектов по договорам на строительство. При управлении проектами учитываются будущие денежные потоки и стоимость капитала, что также является особенностью МСФО.

В соответствии с МСФО расходы на исследования и разработки (R

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Бухгалтерия и учет
Adblock detector