Необоснованная налоговая выгода

Необоснованная налоговая выгода | Гордон и Партнеры

А. Гордон

Адвокат Гордон А.Э

После публикации судебной практики Верховного Суда РФ по налоговым спорам в феврале 2017 возникло мнение, что налоговые проверки по необоснованной налоговой выгоде по НДС и по прибыли упростятся. Эксперты высказывают мнения: «ФНС запретила инспекциям снимать расходы и вычеты».

Действительно, налоговые проверки в 2017 году будут проходить по новому, что подтверждает письмо-указание  ФНС России в адрес инспекций по крупнейшим налогоплательщикам и руководителям управлений ФНС России по субъектам Российской Федерации от 23.03.2017 № ЕД-5-9/547@.

Мы не разделяем оптимизма коллег. В письме ФНС отсутствуют указания о запрете снимать вычеты и расходы. Скорее наоборот. Прочтите название письма: «О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды».  О выявлении обстоятельств …., запрета на выявление необоснованной налоговой выгоды ни кто не отменял .

В письме ФНС сделала указание инспекциям помимо уже применяемых методов выявления необоснованной налоговой выгоды взять на вооружение новый.

  • налоговые проверки по необоснованной налоговой выгоды будут проводиться еще более углубленно,
  • будут истребоваться новые группы документов,
  • увеличивается значимость допроверочных мероприятий.

Цель письма ФНС — устранить выявленные в 2016 году судами (Верховным Судом РФ) недостатки по доказыванию инспекциями фактов необоснованной налоговой выгоды крупными и крупнейшими налогоплательщиками.

По нашему мнению, основная тема рекомендаций ФНС –  системный подход инспекций в снятии вычетов и расходов при наличии однодневок в цепочках поставщиков. Что называется —  «не мытьем, так катанием». Разъяснена необходимость и методика применения  доказывания необоснованной налоговой выгоды, особенно при доказанности реальных  хозяйственных операций.

Необоснованная налоговая выгода

Последний оплот налогоплательщиков в борьбе за налоговые вычеты и расходы – реальность хозяйственных операций. Именно на этой основе – не опровергнутая налоговым органом реальность хозяйственных операций

Что случилось?

, внесенный в Государственную Думу более трех лет назад, похоже, скоро станет законом. Пояснительная записка явно намекает, что Пленум ВАС РФ № 53 по необоснованной налоговой выгоде уже не тот, поэтому нужно что-то новое и очень определенное. Как говорится: «За все хорошее и против всего плохого».

Такой посыл отразился в буквальном смысле. Проект состоит всего из одной статьи 54.1 «Пределы осуществления прав по исчислению суммы налога, сбора, страховых платежей». Видимо, 54 лучше, чем 53.

Глобально, изменения связаны с тем, что полностью аннулируется «язык Пленума №53». Безусловно, после 10 лет использования одной терминологии введение новой добавляет ясности и снижает споры о новых терминах. Чётко видно желание избавиться от наследия Пленума, имя которого упоминать нельзя.

Необоснованная выгода: как избежать претензий налоговой

Одним из самых значимых моментов в новом письме является то, что российские налоговые органы рассматривают статью 54.

1 и Постановление ВАС РФ №53, которое применялось в период до августа 2017 года при доказывании фактов получения необоснованной налоговой выгоды, не как взаимодополняющие источники, а как правила, применяемые к разным периодам.

Это, в частности, означает, что правила, отраженные в указанном постановлении пленума ВАС, развитые многолетней судебной практикой и потенциально имевшие более «выгодные» для налоговых органов условия доказывания вины налогоплательщиков, к новым налоговым проверкам больше не применяются.

ФНС России разъяснила, как следует понимать пункт 1 статьи 54.1 НК РФ.

Налоговики подчеркнули, что запрет со ссылкой на данный пункт следует применять в случае умышленных действий налогоплательщика: при сознательном искажении отчетности, при манипулировании статусом налогоплательщика и так далее.

Более того, чтобы применить данную статью налоговые органы должны доказывать умышленный характер действий, искусственность совершаемых операций и намерения причинить вред бюджету.

В письме приведены некоторые примеры такого недобросовестного поведения. Среди них:

  • Создание схемы «дробления бизнеса»;
  • Искусственное использование пониженных налоговых ставок и налоговых льгот;
  • Неправомерное применение действующих соглашений об избежании двойного налогообложения, заключенных Россией;
  • Нереальность исполнения сделки;
  • Неотражение дохода (выручки) или отражение в учете заведомо недостоверной информации.

Кроме того, ФНС разъясняет, что обстоятельства подконтрольности сами по себе не могут служить основанием для вывода об умышленном характере действий налогоплательщика.

По результатам налоговых проверок налоговики должны указывать обстоятельства, свидетельствующие о возможности влияния проверяемого налогоплательщика (его должностных лиц) на условия и результат экономической деятельности, манипулирования условиями, искусственного создания условий для использования налоговых преференций.

При этом установление умысла не может сводиться к простому перечислению всех сделок. Необходимо указывать конкретные действия налогоплательщика (его должностных лиц), которые обусловили совершение правонарушения, и приводить доказательства, которые бы свидетельствовали о намерении причинить вред бюджету.

Во-первых, сделка должна пройти тест на бизнес-цель. Основной целью заключения сделки должно быть получение результатов предпринимательской деятельности, а не экономия на налогах. Тест не пройдут сделки, если налоговым органом будет доказано, что они не свойственны предпринимательскому обороту, совершены не в своем интересе и так далее.

Во-вторых, сделка должна быть исполнена лицами, указанными в договоре.

То есть, если договор будет исполнен субподрядчиком, не указанным в договоре с подрядчиком, то у налоговой службы будут все основания для снятия соответствующего расхода, даже если договор полностью исполнен (работа выполнена, товар поставлен и прочее). В связи с этим рекомендуем относиться к оформлению договорных отношений с контрагентами внимательно, принимая в расчет подход ФНС.

ФНС России в своем письме указала, что если существует несколько вариантов исполнения сделок, налогоплательщик может выбрать наиболее выгодный с точки зрения налогов вариант. Но он не должен быть искусственным.

Налоговый орган не вправе настаивать на том, что налогоплательщик должен был выбрать тот или иной вариант построения хозяйственных операций. Данный подход по сути заимствован ФНС России из Постановления ВАС РФ № 53.

Что делать?

Необоснованная налоговая выгода

Оформлять и хранить документы, которые не только непосредственно относятся к сделке, но и могут доказать экономическую целесообразность и реальность реализуемой сделки.

Так как исполнение договора иным лицом может послужить основанием для снятия соответствующего расхода, рекомендуем при заключении договора указывать всех лиц, которыми по факту будет исполнена сделка.

Разработать внутренние процедуры, которые предусматривают алгоритм действий, направленных на проверку своих контрагентов.

Другими словами налогоплательщику необходимо всегда иметь доказательства того, что он проявил должную осмотрительность при заключении того или иного договора.

Что же в самом тексте

Не допускается уменьшение налогоплательщиком суммы подлежащих уплате налогов в результате искажения фактов хозяйственной жизни налогоплательщика.

Формулировка очень размытая, поскольку не определено, где именно это искажение отражено. Будут ли таким искажением показания директора о том, что товар доставили на машине зелёного цвета, а не синего?

Да и сам термин «искажение» уже используется в НК РФ, несколько в ином контексте: «При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы…» (п.1 ст.54 НК). Будет ли возможность перенести вычеты или расходы на будущее? Или это будет новой необоснованной налоговой выгодой?

Необоснованная налоговая выгода

Еще интересен при такой формулировке вопрос о действии норм во времени. «Искажения» до вступления в силу закона возможны? Если нет, чем регулируются?

Условия для признания расходов по сделке

  1. Основная цель сделки не направлена на уход от налогообложения и получения только налоговой выгоды.
  2. Сделка совершена лицом, являющимся стороной сделки по договору, или третьим лицом, привлеченным к исполнению в рамках заключенного договора.

Проверяющий орган обязан доказать, что сделка совершена только для получения налоговой выгоды, а не для реальной предпринимательской деятельности.

  1. ИФНС придется тщательнее подходить к вопросу подтверждения невозможности осуществления сделки контрагентом и получения незаконной налоговой выгоды самим налогоплательщиком.
  2. ИФНС вправе полностью исключить расходы по налогу на прибыль.
  3. В целом кардинальных изменений новые правила проверки бизнеса не принесли, подход к доказыванию необоснованности налоговой выгоды на бумаге стал более тщательным. Как это будет на деле, покажут время и судебная практика.

В проекте предлагается, что «по имевшим место сделкам (операциям)» (и снова новый «понятный» термин):

  • основной целью совершения сделки (операции) не является неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) сумм налога
  • обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору (закону)

При такой формулировке можно забыть про ссылки на реальность операций, как основание для признания расходов. Законодательно будет работать излюбленный аргумент налоговиков: кирпич поставило не ООО «Ромашка», а кто-то иной, поэтому отказываем в вычетах и расходах.

Еще один пример. Работы выполнила не сторона договора, но сторона договора заплатила все налоги. Последствия, согласно проекту, для налогоплательщика будут однозначными. Поскольку про обязательность установления наличия потерь бюджета в проекте ни слова.

Вишенка на торте — посредники, агенты и др. Им что делать?

Отдельно определены обстоятельства, когда в отсутствие вышеуказанных признаков, нельзя отказать налогоплательщику:

  • первичные учетные документы, подписаны неустановленными или неуполномоченными лицами
  • нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах
  • возможность получения налогоплательщиком того же экономического результата при совершении иных не запрещенных законодательством сделок

В Пленуме, имя которого нельзя упоминать, таких признаков было в разы больше. Возьмем самый очевидный — взаимозависимость сторон по сделке. Красная тряпка любого проверяющего. Как известно, любая сделка между взаимозависимыми имеет целью неуплату налога. Но раньше это было в головах проверяющих. А теперь?

Странным образом в проекте ни слова про осмотрительность. И тут два варианта. Проявление осмотрительности никак не освобождает от претензий. Или вопрос осмотрительности никак не должен оцениваться, во что верится с трудом.

Про пастухов

Проект содержит интересную оговорку. Устанавливать обстоятельства по ст.54.1 НК могут налоговые органы только в рамках налоговых проверок, налогового мониторинга. По старой доброй традиции никаких последствий не установлено. Видимо, это связано с четким соблюдением судами всех процедурных норм НК за последние годы. И, похоже, вопрос о разграничении проверок по ТЦО и выявлению налоговой выгоды будет закрыт.

Также возникает вопрос о правоохранительных органах. Они не могут устанавливать такие обстоятельства? Цель была именно такова? Похоже, это очередная «ясность» проекта.

Безусловно, качество Проекта ниже отметки «плохо». Пока самым компромиссным вариантом видится полная инкорпорация текста Пленума №53 в НК, как переходная мера. Возможно, в будущем появится запрос на качественный текст.

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Бухгалтерия и учет
Adblock detector